Die meisten Ärzte und Zahnärzte haben mit der Umsatzsteuer wenig zu tun, weil ihre Kernleistung steuerfrei ist. Das ändert sich, sobald die Praxis Leistungen anbietet, die über die klassische Behandlung hinausgehen: ästhetische Eingriffe, Selbstzahlerleistungen ohne medizinische Indikation, Gutachten oder der Verkauf von Pflegeprodukten. Dann kann ein Teil der Umsätze mit 19 Prozent belastet sein, oft ohne dass die Praxis es bemerkt.
Dieser Beitrag von Emundts & Stoffels, Fachberater für den Heilberufebereich (IFU/ISM gGmbH), erklärt, wo die Grenze verläuft, warum die Kleinunternehmerregelung für Ärzte eine Besonderheit hat und wie sich der Vorsteuerabzug auswirkt. Den Überblick über die übrigen Steuerthemen der Praxis finden Sie im Beitrag Ärzte: Steuern sparen, die Beratungsleistung auf der Seite Heilberufe.
Steuerfrei nach § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG: die Heilbehandlung
Nach § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG sind Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin umsatzsteuerfrei, die im Rahmen der Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt, Heilpraktiker, Physiotherapeut, Hebamme oder einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit erbracht werden. Die Befreiung knüpft an zwei Merkmale an: an die Qualifikation des Behandelnden und an die Art der Leistung.
Für Zahnärzte enthält die Vorschrift eine wichtige Ausnahme. Die Lieferung und Wiederherstellung von Zahnprothesen und kieferorthopädischen Apparaten ist nach § 4 Nr. 14 Buchst. a Satz 2 UStG nicht befreit, soweit die Praxis sie im eigenen Labor herstellt. Diese Umsätze unterliegen nach § 12 Abs. 2 Nr. 6 UStG dem ermäßigten Steuersatz von 7 Prozent. Wer ein Praxislabor betreibt, ist deshalb fast immer umsatzsteuerlich erfasst.
Ärztliche Leistungen in einem medizinischen Versorgungszentrum fallen unter § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG, der Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik einbezieht, die an der vertragsärztlichen Versorgung nach § 95 SGB V teilnehmen. Für die Abgrenzung zwischen steuerfreier und steuerpflichtiger Leistung gelten dort dieselben Maßstäbe wie in der Einzelpraxis. Mehr zur Struktur des MVZ lesen Sie im Beitrag MVZ-GmbH und MVZ-Holding, zu Holding-Strukturen rund um die Praxis im Beitrag Holding für Heilberufe.
Das therapeutische Ziel als Prüfstein
Eine Leistung ist nur dann eine steuerfreie Heilbehandlung, wenn sie der Diagnose, Behandlung oder Heilung einer Krankheit oder Gesundheitsstörung dient oder die menschliche Gesundheit schützen, erhalten oder wiederherstellen soll. Dieses therapeutische Ziel ist der eigentliche Prüfstein. Dass eine Leistung nur ein Arzt erbringen darf oder dass sie ärztliches Fachwissen voraussetzt, reicht für die Befreiung allein nicht aus.
Der Europäische Gerichtshof hat das für ästhetische Eingriffe mit Urteil vom 21. März 2013 (C-91/12, PFC Clinic) klargestellt. Schönheitsoperationen und ästhetische Behandlungen sind danach steuerfrei, wenn sie dazu dienen, Krankheiten oder Gesundheitsstörungen zu behandeln, wozu auch psychische Belastungen zählen können. Die rein subjektive Vorstellung des Patienten genügt nicht. Ob ein therapeutischer Zweck vorliegt, ist eine medizinische Frage, die auf ärztlichen Feststellungen beruhen muss. Für Gutachten hat der EuGH bereits am 20. November 2003 entschieden (C-212/01, Unterpertinger), dass ein ärztliches Gutachten für einen Rentenantrag nicht befreit ist, weil es eine rechtliche Entscheidung vorbereitet und keinen Behandlungszweck verfolgt.
Vorsorge gehört ausdrücklich zur Heilbehandlung. Eine Früherkennungsuntersuchung oder eine Impfung bleibt deshalb steuerfrei, auch wenn der Patient sie selbst bezahlt. Für die Umsatzsteuer kommt es auf den Zweck der Leistung an, wer die Rechnung begleicht, spielt keine Rolle.
Welche Leistungen in der Praxis umsatzsteuerpflichtig sind
Umsatzsteuerpflichtig sind ärztliche und zahnärztliche Leistungen, bei denen das therapeutische Ziel fehlt, sowie Umsätze, die mit der Heilbehandlung nichts zu tun haben. In der Praxis tauchen immer wieder dieselben Gruppen auf:
- Rein ästhetische Eingriffe ohne medizinische Indikation, etwa Faltenunterspritzungen, Lidstraffungen aus kosmetischen Gründen, Laser-Haarentfernung oder das kosmetische Bleaching beim Zahnarzt.
- Bestimmte IGeL, bei denen der Wunsch des Patienten im Vordergrund steht und keine Vorsorge oder Diagnose dahintersteht.
- Gutachten ohne therapeutischen Zweck, etwa für private Versicherungen, Berufsgenossenschaften, Rentenversicherungsträger oder Gerichte.
- Vorträge, Fachpublikationen und Lehrtätigkeit außerhalb einer Behandlung.
- Verkauf von Produkten wie Pflegeserien, Nahrungsergänzungsmitteln oder Kontaktlinsen.
Bei den IGeL lohnt der genaue Blick. Viele Selbstzahlerleistungen sind medizinisch gut begründet und damit steuerfrei. Kritisch wird es, wenn dieselbe Behandlung in einem Fall medizinisch veranlasst ist und im nächsten Fall rein kosmetisch. Dann hängt die Steuerfreiheit an der Dokumentation im Einzelfall. Eine Praxis, die ästhetische Leistungen anbietet, sollte die Indikation deshalb nachvollziehbar in der Patientenakte festhalten.
Der Produktverkauf hat noch eine zweite Seite. In einer Gemeinschaftspraxis kann er die gesamten Einkünfte gewerblich machen und Gewerbesteuer auslösen. Wann das passiert und wie sich das vermeiden lässt, erklärt der Beitrag Gewerbesteuer in der Gemeinschaftspraxis.
Kleinunternehmerregelung: Heilbehandlungen zählen nicht mit
Die Kleinunternehmerregelung nach § 19 UStG befreit seit dem 1. Januar 2025 die Umsätze eines Unternehmers, dessen Gesamtumsatz im Vorjahr 25.000 Euro nicht überschritten hat und im laufenden Jahr 100.000 Euro nicht überschreitet. Für Ärzte ist entscheidend, wie dieser Gesamtumsatz berechnet wird.
Nach § 19 Abs. 2 Nr. 1 UStG werden die nach § 4 Nr. 11 bis 29 UStG steuerfreien Umsätze vom Gesamtumsatz abgezogen. Darunter fallen die Heilbehandlungen nach § 4 Nr. 14 UStG. Eine Praxis mit einer halben Million Euro Honorarumsatz kann deshalb Kleinunternehmer sein, wenn ihre steuerpflichtigen Nebenumsätze unter den Grenzen bleiben. Dann sind auch die ästhetischen Behandlungen und Produktverkäufe steuerfrei.
Zwei Folgen sind zu beachten. Wer die Kleinunternehmerregelung nutzt, darf auf Rechnungen keine Umsatzsteuer ausweisen und muss auf die Steuerbefreiung hinweisen. Und wird die Grenze von 100.000 Euro im laufenden Jahr überschritten, ist bereits der Umsatz steuerpflichtig, mit dem die Grenze überschritten wird. Die allgemeinen Regeln mit allen Fristen und Rechnungspflichten erläutert unser Beitrag zur Kleinunternehmerregelung.
Vorsteuerabzug nur für steuerpflichtige Umsätze
Der Vorsteuerabzug steht einer Praxis nur für Eingangsleistungen zu, die sie für steuerpflichtige Umsätze verwendet. Nach § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG ist die Vorsteuer ausgeschlossen, soweit Leistungen für steuerfreie Umsätze bezogen werden. Für die ärztliche Kernleistung bleibt die Umsatzsteuer aus Geräten, Miete und Material also als Kostenfaktor bei der Praxis hängen.
Wird ein Gerät oder ein Raum sowohl für steuerfreie Heilbehandlungen als auch für steuerpflichtige Leistungen genutzt, ist die Vorsteuer nach § 15 Abs. 4 UStG aufzuteilen. Abziehbar ist der Teil, der wirtschaftlich auf die steuerpflichtigen Umsätze entfällt. Die Praxis darf diesen Anteil sachgerecht schätzen, etwa nach Behandlungszeiten oder nach Umsätzen. Wer als Kleinunternehmer arbeitet, hat dagegen keinen Vorsteuerabzug, weil auch seine Nebenumsätze steuerfrei sind.
Der Vorsteuerabzug ist damit ein Argument, das bei der Einordnung mitzudenken ist. Eine Praxis mit hohen Investitionen in ästhetische Geräte kann von der Regelbesteuerung profitieren, weil sie die Vorsteuer aus der Anschaffung zurückerhält. Für die meisten Praxen mit geringen Nebenumsätzen ist die Kleinunternehmerregelung günstiger.
Praxisbeispiel: Dermatologie mit ästhetischem Angebot
Eine Dermatologin betreibt eine Einzelpraxis. Im Jahr 2025 erzielt sie 520.000 Euro aus Heilbehandlungen, dazu 21.000 Euro aus ästhetischen Behandlungen ohne medizinische Indikation und 3.000 Euro aus dem Verkauf von Pflegeprodukten.
Für die Kleinunternehmerregelung bleiben die 520.000 Euro außer Ansatz. Der Gesamtumsatz 2025 beträgt 21.000 Euro plus 3.000 Euro, also 24.000 Euro. Er liegt unter 25.000 Euro. Im Jahr 2026 ist die Ärztin damit Kleinunternehmerin, solange ihr Gesamtumsatz 2026 die 100.000 Euro nicht übersteigt. Ihre ästhetischen Leistungen bleiben 2026 steuerfrei.
Im Jahr 2026 wächst das ästhetische Angebot auf 34.000 Euro, der Produktverkauf auf 4.000 Euro. Der Gesamtumsatz 2026 beträgt 38.000 Euro. Für 2026 ändert das nichts, weil der Vorjahresumsatz von 24.000 Euro maßgeblich ist und die 100.000 Euro nicht erreicht werden. Für 2027 ist die Ärztin aber keine Kleinunternehmerin mehr, weil der Vorjahresumsatz 25.000 Euro übersteigt.
Bleiben ihre Preise 2027 gleich, enthalten die 38.000 Euro nun Umsatzsteuer. Netto bleiben 38.000 Euro geteilt durch 1,19, also 31.932,77 Euro. Die Umsatzsteuer beträgt 6.067,23 Euro und geht an das Finanzamt. Im Gegenzug kann sie Vorsteuer abziehen. Kauft sie 2027 einen Laser für 20.000 Euro netto zuzüglich 3.800 Euro Umsatzsteuer und setzt ihn zur Hälfte für medizinisch indizierte Behandlungen ein, sind 1.900 Euro als Vorsteuer abziehbar. Die Zahl zeigt, wie früh die Preisgestaltung für das Folgejahr bedacht werden sollte.
Für einen Zahnarzt mit Bleaching-Angebot gilt dieselbe Rechnung. Ohne Eigenlabor und mit wenigen kosmetischen Behandlungen kann er Kleinunternehmer sein. Mit Eigenlabor sind die Laborumsätze steuerpflichtig, sie zählen zum Gesamtumsatz und übersteigen die Grenze in aller Regel, sodass auch das Bleaching mit 19 Prozent zu versteuern ist.
Wenn die Einordnung falsch war: Folgen und nächster Schritt
Eine falsche Einordnung fällt meist erst in der Betriebsprüfung auf, dann aber für mehrere Jahre auf einmal. Das Finanzamt rechnet die Umsatzsteuer aus den vereinnahmten Bruttobeträgen heraus, weil sich die Rechnungen an Patienten nicht nachträglich erhöhen lassen. Hinzu kommen Nachzahlungszinsen von 0,15 Prozent je Monat nach § 233a und § 238 Abs. 1a AO. Wer umgekehrt Umsatzsteuer auf eine steuerfreie Heilbehandlung ausweist, schuldet sie nach § 14c UStG trotzdem.
Die Lösung liegt in einer einmaligen, sauberen Bestandsaufnahme: welche Leistungen die Praxis anbietet, welche davon ein therapeutisches Ziel haben, wie die Indikation dokumentiert wird und wie sich die Nebenumsätze im Verhältnis zur Kleinunternehmergrenze entwickeln. Gemeinschaftspraxen sollten dabei zugleich die gewerbesteuerliche Seite prüfen, Praxen vor einer Übergabe die Auswirkung auf den Kaufpreis, wie im Beitrag Praxisnachfolge für Ärzte beschrieben.
Emundts & Stoffels begleitet Ärzte und Zahnärzte als Fachberater für den Heilberufebereich (IFU/ISM gGmbH) bei genau dieser Prüfung und bei der laufenden Umsatzsteuer. Mehr zu unserer Arbeit finden Sie auf der Seite Heilberufe. Für ein vertrauliches Gespräch erreichen Sie uns unter +49 (0)2452 91000.
